Przedruk mojego artykułu opublikowanego 04.09.2025 w serwisie Nowa Ustawa VAT: czytaj oryginał. Tekst zachowuje brzmienie pierwotnej publikacji i odnosi się do jej daty.
Pracując nad Nową Ustawą VAT, bardzo szczegółowo porównujemy przepisy obowiązującego aktu prawnego z regulacjami unijnej dyrektywy VAT. To właśnie w takich zestawieniach najlepiej widać, że obecna ustawa zawiera zaskakująco wiele rozbieżności względem dyrektywy. Zazwyczaj są to przepisy, które twórczo rozwijają unijne regulacje. Problem polega na tym, że takie dodatki nie zawsze są potrzebne, a czasem prowadzą do nadregulacji i niezgodności z samą dyrektywą.
Przykładem jest art. 28a ustawy o VAT, który definiuje pojęcie podatnika na potrzeby rozdziału o miejscu świadczenia usług.
Odpowiadający mu przepis dyrektywy VAT jest następujący:
Art. 43. Do celu stosowania przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług:
- podatnika, który prowadzi także działalność niepodlegającą VAT, traktuje się jak podatnika w odniesieniu do wszystkich usług świadczonych na jego rzecz;
- osobę prawną niebędącą podatnikiem, zidentyfikowaną do celów VAT, traktuje się jako podatnika.
Na tym koniec. Prosto i jasno, akurat w tym przypadku.
Przepis ustawy o VAT brzmi:
Art. 28a. Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
1) ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
- a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
- b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
Już na pierwszy rzut oka widać nieścisłość, dlaczego nasz przepis zawiera o jeden punkt więcej i jest znacznie obszerniejszy?
Wyjaśniam, polski ustawodawca dodał do tych regulacji dwie swoje zmiany:
- w pkt 1 lit. a) – dołożono dodatkową definicję podatnika, której sensem jest wprowadzenie pojęcia działalności gospodarczej odpowiadającej działalności gospodarczej o której mowa w art. 15 ust. 2
- pkt 1 lit. b) – dodano warunek, że osoba prawna niebędąca podatnikiem jest uznawana za podatnika nie tylko wtedy, gdy jest zidentyfikowana dla celów VAT, ale także wtedy, gdy „jest obowiązana do identyfikacji”.
To drobne różnice, które w praktyce mogą mieć duże znaczenie.
Po pierwsze, rozbudowanie lit a) o działalność odpowiadającą działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2, wydaje się zbędne. Zgodnie z art. 15 ust. 2 działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców, usługodawców, itp. – jest to najszersza możliwa definicja działalności gospodarczej. Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania VAT, definicja ta powinna być kompletna. Nie powinno zatem być żadnej działalności gospodarczej, która odpowiadałaby działalności gospodarczej z ust. 2, a która pozostawałaby poza zakresem tego ustępu. Jeśli jednak by tak było, to oznaczałoby to, że art. 28a pkt 1 lit a ma zakres szerszy niż przepis dyrektywy, co nie powinno mieć miejsca.
Po drugie, w lit b) znalazł się warunek, którego w ogóle nie ma dyrektywie, tzn. podatnikiem ma być osoba prawna, niebędąca podatnikiem, która ma obowiązek rejestracji dla celów VAT, w Polsce czy innym państwie członkowskim. W praktyce może to nawet sugerować dodatkowy obowiązek dla usługodawcy, który zgodnie z polskimi przepisami powinien zorientować się, czy dana osoba prawna, nie zidentyfikowana dla celów VAT, nie ma aby takiego obowiązku. Tego w dyrektywie VAT nie ma, ponieważ ma ona bardzo jasne, zerojedynkowe warunki. To właśnie przykład tzw. gold platingu, czyli nadregulacji w stosunku do prawa unijnego.
W Nowej Ustawie o VAT przyjęliśmy zasadę „dyrektywa + zero” – nie kopiujemy nadmiarowych dodatków i eliminujemy przypadki gold platingu, o ile nie prowadzi to do rozszczelnienia systemu podatku VAT. Chcemy, by polskie przepisy były zgodne z literą i duchem prawa unijnego, a jednocześnie były proste i przejrzyste dla przedsiębiorców.
Autor: Zbigniew Makowski – Prezes Zarządu Instytutu Finansów i Podatków Publicznych
Chcesz dołączyć do zespołu ekspertów pracujących nad projektem Nowej Ustawy VAT? Napisz do nas: kontakt@nowaustawavat.pl
Wesprzyj projekt. Dowiedz się, jak możesz to zrobić: Finansowo – Nowa Ustawa VAT
